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关于会计本质的再思考
刘玉凤
(仰恩大学 福建 泉州 362014)
【摘要】 文章首先对会计本质存在不同见解的原因进行了分析，进而提出阐述会计本质时所应符合的三点要求，然后在此基础上提出“会计在本质上是一个反映和控制经济活动的信息系统”的观点，最后，以该观点为基础形成了一个进行会计研究的基本思路，以期推动会计理论研究和会计实践的发展。
【关键词】 会计本质 逻辑 哲学 研究思路
一、对“会计本质”存在不同见解的原因探析
第一，事物本质的特性。事物的本质是事物的质的规定性，与现象相比较而言，它具有内在性、一般性(共性)、相对稳定性的特征。同时，本质与现象又紧密相联系，一方面，本质不能脱离现象，要通过现象来体现;另一方面，现象不能脱离本质，没有不与本质关联的纯粹现象，真像和假象以不同的形式表现着本质。本质与现象的对立统一关系，既说明了科学研究的必要性，又表明了认识事物(尤其是事物本质)的艰巨性。马克思说过，“如果事物的表现形式和事物的本质会直接合而为一，一切科学就都成为多余的了”。事物本质的这种特性，是我们在认识会计本质时存在困难、产生分歧的根本原因。
第二，对“会计本质”这个概念缺乏明确而统一的认识。传统逻辑告诉我们，内涵和外延是概念的两个重要逻辑特征，也是我们在把握一个概念时所应明确的两个基本方面。概念是通过反映对象的特有属性来指称对象的，因而有其“所谓”，即它所指称的那类对象所具有的特有属性，叫概念的内涵。它反映的是事物质的方面的规定，回答“什么是”的问题。概念所包容的“所指”，即属于它指称的那些对象，被称为概念的外延。它反映事物量的方面，回答“哪些是”的问题。”并且概念的内涵和外延之间存在着反比例变动关系：即内涵增加时，外延数量减少;内涵减少时，外延增加。
显然，“会计本质”强调的是“会计”概念的内涵。这就说明，要正确地认识和使用会计本质这个概念，关键是把握会计概念内涵也即“什么是会计”的问题;但由于概念的内涵和外延之间存在着上述紧密联系，我们还必须明确“会计”概念的外延。人们在日常工作和生活中所说的“会计”一词有着丰富多彩的所指，有时指会计工作人员，有时指会计学科，有时指会计实践活动，有时指会计方法……由此可见，会计概念的外延可谓包罗万象。
但人们在研究会计本质时，往往忽略了会计概念的外延，易犯以偏概全的错误。例如：“会计的本质是一项管理活动”的观点其实是将会计外延所包括的会计实践活动等同于会计的本质(也即会计的内涵);“会计是一种意识形态”的观点则至少将客观存在的会计实践活动排除在会计外延之外;而会计艺术论、会计方法论、会计技术论、会计工具论、会计受托责任论、会计契约论等观点也存在着会计概念外延模糊的缺陷。对会计概念外延的模糊认识必然导致对会计概念内涵的不正确认识，从而不能正确地把握住会计本质。
二、在阐述“会计本质”时应符合的三点要求
第一，要抓住会计区别于它事物的根本特征，即是对诸多会计现象共同的质的规定性的提炼和概括。如上文所述，会计本质一词所强调的是会计概念的内涵，也即反映会计这一事物质的方面的规定性。因此，在叙述会计本质时，必须抓住会计区别于其他事物的根本特征。这是能称其为“会计本质”的首要条件。但实际上，我们往往忽略了这一点。例如，“信息系统论”认为“会计是一个以提供财务信息为主的经济信息系统”，这一阐述对会计的属性进行了界定(是“经济信息系统”)，并且，“以提供财务信息为主”的提法也比较合理既突出了提供财务信息的重要地位又没有排除提供其他信息的可能性;但我们如果仔细斟酌一下就会发现以下两个问题：首先，它还是没有抓住会计区别于它事物的根本特征“提供财务信息为主”的确是(财务)会计的一个目的、一个作用，但仅仅会计如此吗?实际并非如此，例如，统计、金融等活动(或者说系统)所提供的信息不也主要是财务方面的吗?其次，在会计系统中，“以提供财务信息为主”的其实主要是会计管理实践，而会计理论、会计学科等其他属于会计领域的范畴则并非如此。因此，这种观点还是有些以偏概全。
第二，能够与会计概念的外延相照应，从而与之一起完整地反映“会计”这一指称对象。我们已经知道，内涵与外延是概念的两个重要逻辑特征，并且两者之间存在紧密联系。由此，真正意义上的会计本质(会计概念的内涵)应该能够与会计概念的外延相照应，能够阐释会计在其发展历史上出现的所有会计现象，也即能够囊括会计概念的外延所及的全部会计现象的本质特征。即要求，阐述会计本质时的表达具有足够大的容纳性。
第三，在表述上简明扼要。会计本质是相对稳定的，而会计现象复杂多变，要想让大家在了解诸多纷繁复杂的会计现象的同时把握住会计本质，我们必须用精简、准确的语言来表述它。
三、本文的观点：会计在本质上是一个反映和控制经济活动的信息系统
第一，这一观点抓住了会计区别于它事物的根本特征“反映和控制”这两大会计的基本职能。首先，会计职能与会计本质有着紧密的联系，会计本质决定着会计职能，会计职能体现着会计本质。根据现代汉语词典的解释，“职能”是指“人、事物、机构应有的作用”，它与“功能”、“作用”等概念均有不同，“功能”是指“事物或方法所发挥的有利作用、效能”，“作用”则泛指“对事物产生的影响、效果”(既包括有利的影响又包括不利的影响)。由此可知，职能不是泛指(或特指)事物所产生影响的全部(或部分)，而是强调事物应该具备的一定职责(义务);它关注的不是影响本身，而是该事物本身固有的某些特性及其与他事物之间的联系。因而我们可以将“会计职能”理解为会计在社会经济管理(理论和实践)中所应实现的职责、应起到的作用。而会计本质是指会计这一事物内在的质的规定性，是事物诸多现象本身所固有的共性(共同特征)中相对稳定的特征;它强调的是“会计”概念的内涵。由此可见，会计本质决定着会计职能，会计职能体现着会计本质。其次，会计的反映和控制职能是会计本质的体现方式之一。关于会计职能，会计界也存在着不同的观点，但是，“会计的两大基本职能是反映和控制”这一观点是主流。例如，郭道扬教授在《论会计职能》一文中论述道，“正是从现代会计所处的环境出发，从现代经济管理对会计所提出的要求出发，以及从市场经济下会计所担负的重大经济责任出发，我们认为现代会计的基本职能应当归纳为反映和控制”。
决定作用
共同构成
会
计
环
境
会计本质
会计目标
决定作用
决定作用
会计系统要素一
会计实践
导向作用
会计系统要素二
会计工作者
会计基础理论(包括会计本质、会计目的、会计职能等)
其他会计理论
会计理论研究工作
会计系统要素
三
会计系统
相互作用
会计目的
会计职能
体现作用
第二，这一观点反映了会计的根本属性“信息系统”，从而将会计概念外延所及的全部会计现象容纳在其中，并能够阐释会计发展史上丰富多彩的会计现象。当我们将会计视为一个以“反映和控制经济活动”为目的的信息系统时，其构成要素有会计实践、会计理论及其研究工作、会计工作者这三个。首先，“会计实践”要素包括两个要素项目：微观层面的会计反映和控制实践，以及宏观层面的会计管制实践。这两个要素项目即是我们通常所指的“会计活动”或“会计管理活动”;但是，两者的实践主体有所不同前者是实行会计核算和控制的各企业、单位及其他组织机构也即各“会计主体”，后者则包括国家、各类统一会计规则的制定机构、会计工作监管机构等，它们对各会计主体的会计工作进行指导和调控。其次，“会计理论及其研究工作”要素与指向实践活动的“会计实践”要素不同，它在总体上、本质上属于认识活动的范畴，只不过“会计理论”强调的是认识活动的结果而“会计理论研究工作”则强调了认识活动的过程。其中，会计理论又包括会计基础理论和会计应用理论。再次，“会计工作者”要素，其具体所指不仅包括会计实践活动中的会计工作者，而且包括从事会计理论研究的会计工作者。最后，这三大要素之间存在着紧密联系。会计实践是会计系统中的主要构成要素，这是因为该要素不仅影响而且在一定程度上决定着另外两个要素的发展方向和发展水平。而所有会计工作者的共同目的在于通过对会计理论的研究或应用来推动会计实践的发展。由此，我们可以认为会计工作者是会计系统中最具有创造性和能动性的因素，是联系“会计实践”和“会计理论及其研究工作”的纽带，同时又是会计实践活动和会计理论研究工作的主体。并且，该观点能够将会计系统与会计环境有机联系起来。会计环境指包括会计实践、会计理论及其研究工作以及会计工作者在内的会计系统存在和运行所依赖的外在条件的总和。实际上，“会计在本质上是一个反映和控制经济活动的信息系统”这一观点本身就暗含着会计系统与会计环境的联系。可从两方面来理解这一点：第一，它是个“信息”系统。首先，一切系统都处于一定的环境之中;其次，作为一个信息系统，在信息的形成、处理及交换过程中必然会与会计环境发生联系，尤其当会计系统将它所形成的信息与系统外部的信息使用者进行信息交换时更是如此，因为系统外部信息使用者本身即是会计环境的重要组成部分。第二，它是一个“反映和控制经济活动”的系统。经济活动本身总会处于一定的环境之中，而这种环境必然会同时是一个以“反映和控制经济活动”为主要特征的系统所处的大环境。这即是说，随着经济活动环境(包括政治的、经济的、文化的等各方面)的变化，会计环境也会随之发生变化。会计系统随着会计环境的变化而出现的诸多会计现象就构成了会计的历史。例如，出现于原始社会的直观绘图记事(数)、简单刻记记事(数)以及我国于距今大约五千年前出现的“结绳记事”等现象和思想，其实就是在当时的社会生产力及人
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